Zasady odliczania VAT od wydatków związanych z samochodami

Wykorzystanie pojazdu samochodowego – jakie odliczenia przysługują podatnikowi?

Za pojazd samochodowy uznaje się pojazd silnikowy, którego:

• konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h (nie dotyczy to ciągnika rolniczego) oraz
• dopuszczalna masa całkowita nie przekracza 3,5 tony.

Definicję tę spełniają m.in. motocykle, quady, samochody osobowe, samochody dostawcze i ciężarowe oraz samochody specjalne.

W wyniku tak przyjętego założenia podatnikowi wykorzystującemu pojazd samochodowy jednocześnie w celach firmowych i w celach prywatnych przysługuje prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z takim autem, bez względu na to, czy realne wykorzystanie pojazdu samochodowego do celów firmowych jest mniejsze czy większe.

Takie stanowisko reprezentują nie tylko organy podatkowe, ale też sądy administracyjne, czego przykładem jest wyrok NSA z 12 lipca 2018 r., sygn. akt I FSK 1037/16, w którym czytamy:

NSA
(…) zawarte w krajowych przepisach ograniczenie w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT zawartego w wydatkach dotyczących pojazdów samochodowych zostało wprowadzone w zgodzie z art. 176 akapit 2 dyrektywy 2006/112/WE i zawartej w nim klauzuli stand still i nie może być uznane za nieprawidłową implementację decyzji derogacyjnej. Art. 395 dyrektywy 2006/112/WE oraz treść decyzji derogacyjnej w żaden sposób nie ogranicza możliwości powoływania się przez Polskę na inną podstawę do wyłączenia lub ograniczenia prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego. Decyzję derogacyjną należy rozumieć w ten sposób, że upoważnia ona Polskę do ograniczenia do wysokości 50% prawa do odliczenia podatku VAT od zakupu, nabycia wewnątrzwspólnotowego, przywozu, wynajmu lub leasingu silnikowych pojazdów drogowych, a także podatku VAT naliczanego od wydatków związanych z tymi pojazdami, jeśli pojazd nie jest używany wyłącznie do celów działalności gospodarczej, o ile na podstawie odrębnych przepisów Polska nie jest upoważniona do stosowania ograniczeń dalej idących.

W konsekwencji, skoro taką dodatkową podstawą jest zasada stand still, to Polska mogła z dniem 1 lipca 2014 r., wprowadzając w życie ustawę nowelizującą, ograniczyć prawo do odliczenia podatku naliczonego w ten sposób, że część nowych przepisów krajowych implementowała w części decyzję derogacyjną, a część nowych przepisów stanowiła kontynuację dotychczasowych ograniczeń (wyłączeń) w prawie do odliczania – co do których Polska miała prawo z uwagi na treść art. 176 akapit drugi dyrektywy VAT (zasada stand still). Z tego względu ustawodawca krajowy mógł utrzymać wszystkie wyłączenia przewidziane w prawie krajowym w dniu przystąpienia Polski do Unii Europejskiej w tym zakresie. Fakt, że w niektórych przypadkach przepisy obowiązującej od 1 maja 2004 r. ustawy o podatku od towarów i usług pozwalały na dokonywanie odliczeń związanych z samochodami osobowymi, nie ma znaczenia, ponieważ z opisu stanu faktycznego nie wynika, aby w konkretnej sytuacji faktycznej spółki posiadane przez nią samochody spełniały przesłanki: (…) art. 88a w zw. z art. 86a ust. 3 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym w dniu 1 stycznia 2014 r.).

W konsekwencji, wbrew twierdzeniom skargi kasacyjnej, wprowadzone w tym zakresie przepisy krajowe nie naruszają przepisów prawa unijnego ani nie skutkują ich niezgodnością z przepisami dyrektywy 2006/112/WE. Nie było zatem potrzeby pomijania w zastosowaniu art. 86a ust. 3 pkt 2 u.p.t.u., jako niezgodnego z decyzją derogacyjną, tj. jej art. 1 ust. 3.

W konsekwencji za trafne należało uznać stanowisko Sądu pierwszej instancji, że Spółka, w przedstawionym stanie faktycznym, nie ma prawa do odliczenia 100% podatku w oparciu o przepisy dyrektywy 2006/112/WE z tytułu deklarowanych wydatków dotyczących samochodów osobowych.

W przywołanym wyroku NSA stwierdził, że podatnicy mogą odliczać 100% VAT od wydatków związanych z używaniem samochodów osobowych, do których należą takie wydatki, jak:

• przejazdy autostradami,
• parkowanie na strzeżonych parkingach,
• nabycie paliwa,
• wymiana opon

– jeżeli samochody te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej (art. 86a ust. 1 w zw. z art. 86a ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT). Wykorzystywanie samochodów wyłącznie do działalności gospodarczej wymaga złożenia informacji VAT-26 oraz prowadzenia dla nich ewidencji przebiegu pojazdów. Jeżeli podatnik nie dopełni tych obowiązków, samochód jest uznawany za używany do celów firmowych i prywatnych (dalej: celów mieszanych). Powoduje to, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia tylko 50% VAT od ww. wydatków.

Jak podkreślił NSA w przywołanym wyroku, nawet w przypadku gdy podatnik jest w stanie udowodnić, że konkretny wydatek był związany z użyciem samochodu osobowego wyłącznie w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (np. w celu odbycia podróży służbowej), nie może od niego odliczyć 100% VAT, powołując się na niezgodność polskich regulacji z prawem unijnym. NSA potwierdził tym samym stanowisko zaprezentowane we wcześniejszych wyrokach wydanych 13 września 2017 r. (sygn. akt I FSK 2029/15) oraz 10 czerwca 2017 r. (sygn. akt I FSK 317/16).

Niezależnie zatem od tego, czy dany pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony jest faktycznie wykorzystywany w działalności gospodarczej w 20% czy w 80%, sam fakt jednoczesnego wykorzystywania go do celów mieszanych powoduje uznanie, że podatnik wykorzystuje auto w 50% do celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. W rezultacie przysługuje mu wówczas ograniczone prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z tym samochodem, w tym np. od zakupu jego części składowych, opłat leasingowych, usług naprawy lub konserwacji, a także od zakupu paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu tego pojazdu.

Pełne odliczenie podatku naliczonego dotyczy natomiast pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej:

• nieprzekraczającej 3,5 tony, wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, o których mowa w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z ust. 4 ustawy o VAT,
• nieprzekraczającej 3,5 tony, konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie (art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. b ustawy o VAT),

powyżej 3,5 tony.

Kategorie pojazdów uprawniające do pełnego odliczenia VAT

Pojazdy samochodowe uprawniające do pełnych odliczeń:

1. Pojazdy, których nie możemy zaliczyć do pojazdów samochodowych
2. Pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej przekraczającej 3,5 tony
3. Pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, jeśli:
• będą wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej albo
• konstrukcyjnie będą przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą (autobusy)

Na podstawie dokonanego podziału pojazdów, ze względu na przysługujące pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, kategorią szczególną są pojazdy wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z ust. 4 ustawy o VAT).

Kategoria ta obejmuje pojazdy, których:

• sposób wykorzystywania przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
• konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą albo powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Jeżeli zatem pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony (w tym także samochód osobowy) jest wykorzystywany wyłącznie do celów związanych z działalnością gospodarczą i jednocześnie sposób wykorzystania tego auta przez podatnika wyklucza jego użycie do celów niezwiązanych z tą działalnością, wówczas podatnik może odliczyć całą kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdem (art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT). Pełne odliczenie przysługuje wtedy także od paliw silnikowych wykorzystywanych do jego napędu.

Pełne odliczanie VAT wymaga dodatkowo:

• prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu dla celów VAT oraz
• terminowego złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego na druku VAT-26 „Informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej”.

Pełne odliczenie VAT dotyczy także pojazdów wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, których konstrukcja wyklucza użytek prywatny lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne (art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT). W przypadku tego rodzaju pojazdów w celu pełnego odliczenia VAT nie jest wymagane prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu ani składanie informacji VAT-26. Katalog tych pojazdów jest zamknięty. Określają je art. 86a ust. 9 ustawy o VAT oraz rozporządzenie MF w sprawie pojazdów samochodowych uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Pojazdy, których użytkowanie uprawnia do odliczenia 100% VAT ze względu na ich konstrukcję

Rodzaj samochodów:

1. Pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van.
2. Pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków
3. Pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu
4. Pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
• agregat elektryczny/spawalniczy,
• do prac wiertniczych,
• koparka, koparko-spycharka,
• ładowarka,
• podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
• żuraw samochodowy

– jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym

5. Pojazdy samochodowe będące pojazdami specjalnymi o przeznaczeniu:
• pogrzebowy,
• bankowóz – wyłącznie typu A i B

– jeżeli mają jeden rząd siedzeń albo ich dopuszczalna masa całkowita jest większa niż 3 tony.

W przypadku pojazdów wymienionych w pkt. 1–3 prawo do odliczenia musi być potwierdzone na podstawie zaświadczenia wydanego przez okręgową stację kontroli pojazdów, która przeprowadziła badanie i dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego adnotację potwierdzającą spełnienie wymagań.

Prawo do odliczenia dla pojazdów wymienionych w pkt. 4–5 określa się na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.



Artykuł pochodzi z książki:
Samochód w firmie

Opracowanie materiału
Radosław Stępień