Ministerstwo Finansów w broszurze pt. „Nowe zasady odliczania podatku VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi” (zwanej dalej: broszurą MF ws. samochodów) wyjaśniło, że:
MF
Dla celów stosowania tego ograniczenia [o którym mowa w art. 86a ust. 1 i 2 ustawy o VAT – przyp. red.] za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością, np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”. Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.
Choć broszura MF ws. samochodów nie jest źródłem prawa podatkowego, jednak organy podatkowe, stosując się do zawartych w niej wytycznych, podkreślają, że samochód nie może być uznany za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej, jeśli istnieje możliwość wykorzystania go w celach prywatnych. Tak określone założenie w praktyce jest niemożliwe do zrealizowania. Zawsze istnieje możliwość wykorzystania każdego składnika firmowego majątku do celów prywatnych pracownika, np. służbowego laptopa, telefonu, materiałów biurowych, środków czystości itp., i jeśli użytek ten jest nieistotny, to nie pozbawia on podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego od wymienionych wydatków. Samochód nie jest przypadkiem odosobnionym.
Prawdopodobieństwa, że samochód zostanie wykorzystany w celach innych niż działalność, nie da się w 100% wyeliminować. „Wyłączne” wykorzystanie auta do celów związanych z działalnością gospodarczą należy rozpatrywać nie przez pryzmat całkowitego wykluczenia samej możliwości nawet jednorazowego użytku prywatnego (jak wynika to m.in. z broszury), ale przez możliwość stworzenia takich mechanizmów zabezpieczających, które w sposób maksymalny (co nie znaczy całkowity) zapewnią użytek pojazdu do celów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.
NSA w wydanym 21 października 2021 r. wyroku (I FSK 1695/21) uznał, że podatnik, który w regulaminie określił zasady korzystania z pojazdów do celów służbowych wraz z karami za ich nieprzestrzeganie, wykluczającymi ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą, oraz zapewnił kontrolę przestrzegania tych zasad, może odliczać pełny VAT od wydatków samochodowych. Niestety, odmienne stanowisko prezentują organy podatkowe. Ich zdaniem określenie kar za nieprzestrzeganie zasad użytkowania pojazdu oznacza, że podatnik przewiduje możliwość złamania zasad.
Parkowanie samochodu przy domu pracownika a pełne odliczenie VAT
Zdaniem organów podatkowych prawo do pełnego odliczenia VAT od wydatków związanych z samochodem osobowym wyklucza m.in. garażowanie/parkowanie firmowego samochodu w miejscu zamieszkania pracownika. Prawo to jest wykluczone nawet wtedy, gdy podatnik prowadzi ewidencję przebiegu pojazdu i złożył VAT-26.
W piśmie Dyrektora KIS z 5 czerwca 2020 r. (0111-KDIB3-1.4012.208.2020.1.ICz) czytamy:
MF
(…) parkowanie pojazdu w miejscu zamieszkania (przed rozpoczęciem i po zakończeniu wyjazdu służbowego), co do zasady, pozwala pracownikowi na potencjalne wykorzystanie samochodu do jego celów prywatnych. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych. W żaden sposób nie zmienia tego wprowadzony regulamin, którym zobowiązano pracowników do wykorzystywania ww. pojazdów wyłącznie na cele działalności gospodarczej Podatnika.
W konsekwencji, w analizowanej sprawie z uwagi na przedstawiony sposób wykorzystywania pojazdów, wykluczonym jest przyjęcie, że samochody te wykorzystywane są wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT.
Sądy administracyjne uważają jednak, że parkowanie samochodu poza siedzibą firmy nie oznacza automatycznie, iż samochód nie jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej. Potwierdzają to liczne wyroki na ten temat, z których wynika możliwość parkowania samochodów w miejscu zamieszkania pracowników (bez utraty prawa do pełnego odliczenia VAT), jeśli jest to konieczne i uzasadnione specyfiką prowadzonej działalności. Dla przykładu NSA w wyroku z 21 lutego 2017 r. (I FSK 1200/15) uznał, że podatnik (pracodawca) ma prawo do pełnego odliczenia VAT od paliwa i innych wydatków związanych z eksploatacją samochodu, gdy pracownik (przedstawiciel handlowy), dojeżdżając z miejsca zamieszkania do miejsca wykonywania pracy, zaczyna i kończy pracę pod swoim mieszkaniem.
Analogiczne rozstrzygnięcie wynika z wyroku NSA z 23 czerwca 2017 r. (I FSK 2151/15), odnoszącego się do samochodów wykorzystywanych przez przedstawicieli handlowych, którzy ze względu na zamieszkiwanie w różnych częściach kraju nie mieli technicznej możliwości codziennego odbioru pojazdu z miejsca siedziby spółki.
Dodatkowe ograniczenie w parkowaniu pojazdów służbowych w siedzibie firmy wynikało z postanowień umowy najmu zawartej z właścicielem nieruchomości, na której podatnik posiadał swoje biuro.
Jak czytamy w wyroku NSA z 6 września 2018 r. (I FSK 1531/16):
NSA
(…) w rozpoznawanej sprawie Sąd pierwszej instancji przeanalizował opis zdarzenia przedstawionego we wniosku o interpretację oraz stanowisko spółki i zasadnie uznał, że spełnione zostaną warunki określone w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, pozwalające na odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami opisanymi we wniosku.
(…) W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał, że w realiach przedmiotowej sprawy spółka wykazała, że spełnia ww. kryteria. Spółka wyraźnie wskazała, że zasady garażowania samochodów służbowych zostaną określona w regulaminie, jak również, że możliwość parkowania samochodów w miejscu zamieszkania użytkowników jest sytuacją wyjątkową, ale konieczną i uzasadnioną specyfiką prowadzonej działalności oraz okolicznościami uzasadniającymi zaparkowanie pojazdu w okolicach miejsca zamieszkania pracownika z uwagi na położenie siedziby spółki oraz miejsc prowadzenia działalności gospodarczej.
Zdaniem sądów:
- sporządzenie stosownych umów określających warunki, zasady i opłaty dotyczące korzystania z pojazdów;
- wprowadzenie zasad używania samochodów do celów służbowych oraz
- nałożenie na pracowników obowiązku dokonywania wpisów w ewidencji przebiegu pojazdu, zawierającej dane wymagane ustawą o VAT; oraz
- monitorowanie przez podatnika ilości zużytego paliwa – mogą stanowić wystarczające i obiektywne środki dla zabezpieczenia wykorzystania pojazdów tylko do działalności gospodarczej.
Pojawiają się wprawdzie interpretacje, w których organy popierają przedstawione stanowisko, ale są one konsekwencją wygranej przez podatnika sprawy w sądzie.
W pozostałych przypadkach organy nadal uważają, że odliczenie VAT nie przysługuje, gdy pracownik parkuje w pobliżu domu, nawet gdy wynika to ze względów ekonomicznych (zob. pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 października 2018 r., 0113-KDIPT1-3.4012.592.2018.2.MWJ, czy z 12 stycznia 2022 r., 0114-KDIP4-2.4012.802.2021.2.AA).
Zdaniem organów podatkowych również najem samochodów pracownikom do celów prywatnych nie powoduje, że możemy uznać samochód za wykorzystywany wyłącznie do celów działalności gospodarczej. Potwierdzają to również sądy (zob. wyroki NSA z 11 kwietnia 2017 r., I FSK 1721/15, oraz z 6 marca 2018 r., I FSK 790/16).
Artykuł pochodzi z książki:
Problemy z rozliczaniem VAT. Samochody, faktury, przekształcenia
Opracowanie materiału
Wioletta Chaczykowska