Faktury zaliczkowe – zasady wystawiania

Generalnie otrzymanie zaliczki powoduje powstanie obowiązku podatkowego, a jeśli wpłacił ją inny podatnik, to podlega ona zafakturowaniu (art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT). Przepisy przewidują jednak wyjątki od tej zasady.

Kiedy nie wystawiamy faktur zaliczkowych?

Nie wystawiamy faktur zaliczkowych w przypadku:

• wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
• dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,
• świadczenia usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych,
• świadczenia usług wymienionych w poz. 24–37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy o VAT (chodzi m.in. o usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych, usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków, usługi zamiatania śmieci i usuwania śniegu, pozostałe usługi sanitarne),
• świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,
• świadczenia usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,
• świadczenia usług stałej obsługi prawnej i biurowej,
• świadczenia usług dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,
• dostaw towarów dokonywanych na rzecz podatnika ułatwiającego dostawy za pomocą interfejsu elektronicznego oraz przez tego podatnika.

Otrzymanie zaliczki na poczet wymienionych czynności nie powoduje obowiązku wystawienia faktury. Nie powoduje też obowiązku rozliczenia VAT zawartego w otrzymanej zaliczce, ponieważ z tego tytułu nie powstaje obowiązek podatkowy (art. 19a ust. 8 w zw. z art. 19a ust. 1b, ust. 5 pkt 4 i art. 20 ustawy o VAT). Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustalono termin płatności zaliczki. Według organów podatkowych podatnik jest wówczas zobowiązany do wystawienia faktury dokumentującej zaliczkę z upływem terminu wskazanego w umowie, chociażby zaliczka nie została otrzymana (nie dotyczy to WDT oraz dostaw na rzecz podatnika ułatwiającego dostawy).

Kiedy należy wystawić fakturę zaliczkową?

Fakturę zaliczkową należy wystawić:

• nie wcześniej niż 60 dnia przed otrzymaniem zaliczki (art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy o VAT),
• nie później niż 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy (art. 106i ust. 2 ustawy o VAT).

Co powinna zawierać faktura zaliczkowa?

Faktura zaliczkowa powinna zawierać elementy wymienione w art. 106f ustawy o VAT, tj.:

• datę jej wystawienia;
• kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
• imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
• numery, za pomocą których podatnik i nabywca są zidentyfikowani na potrzeby podatku;
• datę otrzymania całości lub części zapłaty przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
• otrzymaną kwotę zapłaty;
• kwotę podatku wyliczoną według wzoru:

gdzie:

KP – oznacza kwotę podatku,
ZB – oznacza kwotę otrzymanej całości lub części zapłaty,
SP – oznacza stawkę podatku,

• dane dotyczące zamówienia lub umowy, a w szczególności: nazwę (rodzaj) towaru lub usługi, ilość zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów lub usług netto, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość brutto zamówienia lub umowy.

Jeżeli faktury zaliczkowe nie obejmują całej zapłaty za dostawę towaru lub świadczenie usługi, wówczas podatnik po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi wystawia fakturę na pozostałą część zapłaty (tzw. fakturę końcową), w której:

• sumę wartości towarów lub usług pomniejsza o wartość otrzymanych części zapłaty,
• kwotę podatku pomniejsza o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części zapłaty.

Faktura końcowa powinna również zawierać wszystkie numery faktur zaliczkowych wystawionych przed dostawą towaru lub wykonaniem usługi (art. 106f ust. 3 ustawy o VAT). Wystawca faktury końcowej nie musi jednak podawać w niej daty wystawienia faktury zaliczkowej ani kwoty otrzymanej zaliczki, choć może tak uczynić. Gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę zaliczkową, a faktury te obejmują łącznie całą zapłatę, ostatnia z tych faktur powinna zawierać również wszystkie numery poprzednich faktur zaliczkowych (art. 106f ust. 4 ustawy o VAT).

Od 1 września 2023 r. można wystawić fakturę rozliczeniową lub ostatnią fakturę zaliczkową, która obejmuje 100% ceny, w KSeF, mimo że poprzednie faktury były wystawione poza KSeF.

Wystawianie faktur zaliczkowych – co wynika z ustawy o VAT?

Z art. 106b ust. 1a ustawy o VAT wynika, że podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury zaliczkowej, jeżeli całość lub część zapłaty, o której mowa w tym przepisie, otrzymał w tym samym miesiącu, w którym dokonał czynności, na poczet których otrzymał całość lub część tej zapłaty. Gdy podatnik zrezygnuje z wystawienia faktury zaliczkowej, będzie musiał na fakturze końcowej podać datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi oraz datę otrzymania zapłaty, jeżeli taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury. Ewidencjonując w JPK_V7 fakturę, która obejmuje również zaliczkę, podatnik wpisze datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi, jeżeli taka data będzie określona i będzie różnić się od daty wystawienia faktury.

Ustawodawca przewidział od tej zasady wyjątek. A mianowicie z art. 106b ust. 1b ustawy o VAT wynika, że przepisu art. 106b ust. 1a nie stosuje się w przypadkach, dla których terminy wystawiania faktur są określone w art. 106i ust. 3–8 ustawy o VAT.

A zatem nie możemy zrezygnować z wystawienia faktury zaliczkowej, gdy zaliczka była wpłacana na poczet:

• usługi budowlanej świadczonej na rzecz podatnika,
• dostawy książek drukowanych na rzecz podatnika,
• usługi drukowania na rzecz podatnika,
• dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,
• świadczenia usług telekomunikacyjnych, wymienionych w poz. 24–37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy o VAT,
• najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,
• ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,
• stałej obsługi prawnej i biurowej,
• dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,
• dostawy opakowań zwrotnych.

Dotyczy to również faktur wystawianych na żądanie nabywcy i z oczywistych względów faktur wystawianych przed otrzymaniem zaliczki.

W pkt 4–9 wymienione są czynności, w przypadku których otrzymanie zaliczki nie powoduje powstania obowiązku podatkowego. Jednak zdaniem organów podatkowych, gdy ustalany jest termin płatności, powstaje obowiązek podatkowy i najpóźniej tego dnia należy wystawić fakturę.

Oznacza to, że możemy odstąpić od wystawienia faktury zaliczkowej, gdy zaliczka dotyczy transakcji, dla której obowiązuje ogólny termin wystawiania faktury, czyli do 15 dnia następnego miesiąca.

Odliczenie VAT z faktur zaliczkowych

Jak stanowi art. 86 ust. 10c ustawy o VAT, przepis art. 86 ust. 10 ustawy o VAT stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi. Również w przypadku faktur zaliczkowych prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje z chwilą powstania obowiązku podatkowego, czyli z chwilą otrzymania zapłaty przez sprzedawcę. Uznać przy tym należy, że do faktur zaliczkowych ma też zastosowanie art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT. A zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zaliczkowych powstaje, co do zasady, w okresie rozliczeniowym, w którym wystąpi późniejsze z dwóch zdarzeń:

• sprzedawca otrzymał całość lub część zapłaty przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi,
• nabywca korzystający z prawa do odliczenia otrzymał fakturę.

Artykuł pochodzi z książki:
Faktury 2024 - Poradnik Gazety Prawnej

Opracowanie materiału
Wioletta Chaczykowska