Przypomnijmy, że obowiązek wystawiania faktur ustrukturyzowanych nie dotyczy wystawiania faktur:
- przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju;
- przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług, dla których wystawiono fakturę;
- dokumentujących czynności rozliczane w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 7, 7a i 9 ustawy o VAT; wystawianych przez podatnika korzystającego z tych procedur;
- na rzecz nabywcy towarów lub usług będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej;
- w przypadku odpowiednio udokumentowanych dostaw towarów lub świadczenia usług, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 106s ustawy o VAT (np. bilety za przejazd autostradą płatną, bilety PKP itd.).
Co ważne, ustawodawca wskazuje, że tylko w dwóch pierwszych przypadkach z powyższego wyszczególnienia (czyli w zakresie, w jakim fakturować będą podmioty zagraniczne niemające w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności bądź mające takie miejsce, lecz dokonujące sprzedaży z jego pominięciem) podatnicy będą mogli wystawiać faktury ustrukturyzowane. Oznacza to ni mniej, ni więcej, że jeżeli wystąpią okoliczności wskazane w pozostałych punktach tego katalogu stosowanie fakturowania z KSeF będzie prawnie niedopuszczalne. W szczególności należy wskazać na to, że – wbrew pierwotnym założeniom – za pomocą KSeF nie będą wystawiane faktury na rzecz konsumentów.
Należy zaznaczyć, że nie chodzi o to, iż podatnik dokonujący sprzedaży na rzecz konsumenta nie będzie musiał przesyłać faktury przez system KSeF i doręczać za jego pomocą dokumentu odbiorcy. Podatnik nie będzie mógł opcjonalnie, na podstawie własnego wyboru, wystawiać faktur dla konsumentów.
Wystawianie faktur konsumenckich z wykorzystaniem KSeF – konsekwencje postąpienia wbrew przepisom
Oczywiście może pojawić się pytanie o to, jakie będą skutki wystawienia faktury konsumenckiej z wykorzystaniem systemu KSeF (wskazanie na brak numeru NIP może dać taką możliwość). Pomimo braku legalności takiego działania, w istocie przepisy nie przewidują sankcji za takie nadużycie.
Wówczas jednak zasadne zdaje się być pytanie o status takiej faktury. Zakładając, że dokument przejdzie proces walidacji i zostanie mu nadany numer identyfikujący go w systemie, to czy będzie to faktura ustrukturyzowana (na co wskazywałaby definicja takiej faktury przy jej literalnym zastosowaniu), czy jednak nie będzie za taką uznawana.
Wątpliwość jest o tyle zasadna, że już dzisiaj wiadomo, iż w głównej grupie zainteresowanych tym problemem są firmy świadczące usługi masowe, powtarzalne, dla których prawodawca przewidział szczególny moment powstania obowiązku podatkowego VAT. Chodzi tutaj w szczególności o spółki wodociągowe, energetyczne, telekomunikacyjne, które w praktyce identyfikują moment powstania obowiązku podatkowego w VAT w dacie wystawienia faktury, a ich klientami są rzesze konsumentów. Innymi słowy, pytanie brzmi, czy wobec takich faktur znajdzie zastosowanie zasada normatywnego sposobu identyfikowania daty wystawienia i doręczenia faktury?
Nawet gdyby przyjąć, że chociaż fakturowanie sprzedaży konsumenckiej z wykorzystaniem KSeF będzie prawnie niedopuszczalne, lecz skuteczne podatkowo (czyli tego rodzaju faktury będą wywoływały skutki przewidziane dla faktur ustrukturyzowanych), to racjonalnie działający podatnik musi odczuwać dyskomfort, mając świadomość, że tworzy system (informatyczny, obiegu danych itp.), opierając się na naruszeniu prawa. Stąd należy spodziewać się, że jednak sprzedawcy, którzy pośród swoich klientów mają zarówno konsumentów, jak i inne podmioty, będą dążyć do ich rozdzielenia i wprowadzenia prawidłowo działających narzędzi i procesów.
Wystawianie faktur w KSeF – jak rozdzielić klientów?
W tym momencie pojawia się jednak problem, jak dokonać prawidłowego podziału klientów. Można by było wyjść z klucza NIP. Taki podział może w pewnym zakresie się sprawdzić, ale dopiero od 2025 r., gdyż wtedy nawet podatnicy zwolnieni, o ile fakturują inne podmioty krajowe niebędące konsumentami, będą zmuszeni do uzyskania NIP będącego numerem VAT.
Z uwagi bowiem na konstrukcję struktury faktury w KSeF brak polskiego NIP uniemożliwi wystawianie obligatoryjnych faktur ustrukturyzowanych. Podatnicy zwolnieni będą musieli stosować KSeF od stycznia 2025 r. i od tej daty będą musieli posługiwać się NIP.
Od 2025 r. duża część podatników zwolnionych będzie musiała pozyskać NIP, ale również to, jak trudne będzie wysortowanie podmiotów, dla których faktury nie powinny być wystawiane przez KSeF.
Należy bowiem podkreślić, że prawodawca wskazuje, iż faktury ustrukturyzowane nie będą wystawiane: na rzecz nabywcy towarów lub usług będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Trzeba tutaj przypomnieć, że działalność gospodarcza według VAT ma swoją normatywną definicję i obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Oznacza to, że działalnością gospodarczą są również wszelkie najmy – w tym te, które na płaszczyźnie podatków dochodowych są uznawane za najem prywatny, a które w VAT są zwolnione. W dodatku w praktyce niejednokrotnie sami wynajmujący nie do końca zdają sobie sprawę ze swojego statusu podatnika VAT wykonującego działalność gospodarczą.
To oznacza, że klucz NIP (czy raczej braku NIP) nie sprawdzi się nie tylko w drugim półroczu 2024 r., lecz także później – jeżeli taki podatnik będzie świadczył usługę na rzecz konsumenta, a co za tym idzie sam nie będzie zobligowany do wystawiania faktur ustrukturyzowanych.
Czy zamiast tego rozwiązaniem pozwalającym na rozdzielenie klientów mogłoby być więc zebranie od nich oświadczeń? Każdy praktyk, który miał do czynienia z usługami i dostawami masowymi (wodno-kanalizacyjne, energia, media itp.), może potwierdzić, że pozyskanie kompletnych informacji na ten temat jest niemożliwe.
W czasie burzy mózgów prowadzonej przez dostawców mediów może pojawić się też taki pomysł: może jak klient ma więcej niż jeden adres dostawy świadczenia, to można przyjąć, iż wykonuje działalność, np. wynajmując lokal. To się nie sprawdzi, bo po pierwsze to wcale nie musi być zgodne z prawdą (można mieć kilka lokali, nie wynajmując ich), a nawet gdyby tak było, to konieczne byłoby ustalenie, które świadczenie jest wykonywane na rzecz konsumenta, a które na rzecz tej samej osoby, lecz działającej jako podatnik. Bo przecież nie od dziś nie budzi wątpliwości to, że ta sama osoba fizyczna w jednej umowie może występować jako konsument, a w drugiej jako podatnik VAT wykonujący działalność gospodarczą – i sprzedawcy będą musieli dokonać takiego podziału. Praca godna bajkowego Kopciuszka. Przy czym jemu nie groziła sankcja podatkowa do 100% VAT.
Jak zatem dokonać podziału? W wielu branżach będzie to niemal niewykonalne. Stąd zasadny zdaje się być postulat de lege ferenda zmiany w art. 106ga ust. 4 ustawy o VAT i wskazania w nim nie tylko na możliwość fakturowania przez KSeF w przypadkach z pkt 1 i 2, lecz także z pkt 4, czyli sprzedaży konsumenckiej.
Artykuł pochodzi z książki:
Obowiązkowy KSeF – jak wdrożyć w firmie
Autor
Radosław Kowalski
Doradca podatkowy prowadzący własną kancelarię