Opodatkowanie stron umowy leasingu – definicja leasingu. Co mówi przepis art. 23a ustawy o PIT?

Definicja leasingu [art. 23a pkt 1]

Definicja leasingu w Kodeksie cywilnym

Definicja leasingu zawarta w ustawie o PIT (analogiczną definicję zawiera również ustawa o CIT) jest oparta na konstrukcji umowy nazwanej ujętej w art. 7091 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, przez umowę leasingu finansujący zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, nabyć rzecz od oznaczonego zbywcy na warunkach określonych w tej umowie i oddać tę rzecz korzystającemu do używania albo używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony, a korzystający zobowiązuje się zapłacić finansującemu w uzgodnionych ratach wynagrodzenie pieniężne, równe co najmniej cenie lub wynagrodzeniu z tytułu nabycia rzeczy przez finansującego.

Definicja leasingu w przepisach podatkowych

Komentowany przepis stanowi, że za umowę leasingu należy rozumieć również inne niż wskazane w przepisie art. 7091 Kodeksu cywilnego umowy, o ile spełniają zawarte w nim elementy umowy leasingu, rozszerzając jednak przy tym katalog przedmiotowy tego rodzaju umowy o:

• podlegające amortyzacji środki trwałe,
• podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne,
• grunty,
• prawo wieczystego użytkowania gruntów (od 2013 r.).

Zgodnie z art. 709 1 Kodeksu cywilnego, przedmiotem leasingu mogą być wyłącznie rzeczy ruchome bądź nieruchomości. Definicja umowy leasingu na gruncie ustawy o PIT z jednej strony zawęża jej przedmiot do środków trwałych, z drugiej zaś rozszerza go o wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów. Oznacza to, że przedmioty takie jak m.in. dzieła sztuki, eksponaty muzealne oraz inne rzeczy niepodlegające amortyzacji, które w rozumieniu przepisu art. 45 Kodeksu cywilnego są rzeczami i mogą stanowić przedmiot leasingu w myśl art. 7091 Kodeksu cywilnego, nie będą mogły stanowić przedmiotu umowy leasingu na gruncie prawa podatkowego.

Leasing operacyjny i finansowy

W praktyce obrotu gospodarczego oraz na gruncie orzecznictwa organów podatkowych – biorąc pod uwagę kryterium sposobu amortyzacji przedmiotu leasingu – przyjęło się rozróżniać dwa podstawowe typy leasingu: operacyjny oraz finansowy.

O leasingu operacyjnym mówimy w przypadku umów, w których podmiotem uprawnionym do dokonywania odpisów amortyzacyjnych będzie finansujący (leasingodawca), raty leasingowe wynikające z umowy płatne przez korzystającego (leasingobiorcę) będą stanowić koszt uzyskania przychodów po stronie leasingobiorcy, a podatek VAT doliczany jest do każdej raty. Oznacza to, że przedmiot umowy leasingu pozostaje na czas jej trwania własnością finansującego.

Natomiast w przypadku leasingu finansowego (zwanego też kapitałowym) podmiotem uprawnionym do dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest leasingobiorca, dla którego jednocześnie koszt uzyskania przychodu w takim przypadku stanowi jedynie część odsetkowa raty leasingu, a podatek VAT będzie płatny w całości z góry przy pierwszej racie.

Kwalifikacja umowy jako leasing

W celu uznania, czy dana umowa może być zakwalifikowana jako leasing w zakresie podatku dochodowego (niezależnie od tego, czy dany stosunek prawny posiada cechy umowy leasingu zgodnie z Kodeksem cywilnym), niezbędne jest posiadanie przez konkretną umowę cech określonych w ustawie o PIT.

Wpływ na możliwość zakwalifikowania umowy jako leasingu w znaczeniu podatkowym mają:

• długość podstawowego okresu umowy leasingu, z wyłączeniem czasu, o który może być przedłużona lub skrócona,
• wysokość opłat leasingowych,
• określenie strony, która jest uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej przedmiotu,
• określenie wartości przedmiotu umowy,
• osoba leasingobiorcy.

Należy pamiętać, że w celu uznania danej umowy za umowę leasingu na gruncie prawa podatkowego nie ma znaczenia fakt, jak strony zatytułowały umowę, lecz to, jakie postanowienia wynikają z jej treści. Umowy niespełniające warunków określonych dla umowy leasingu w ustawie o PIT są opodatkowane na zasadach obowiązujących w przypadku umów najmu lub dzierżawy – nawet jeżeli strony nazwą je umowami leasingu.

Przy kwalifikowaniu umowy leasingu do celów podatkowych nie ma też znaczenia, że wydzierżawiający nie jest firmą leasingową.

Leasing konsumencki

Tak jak w przypadku umów z przedsiębiorcami, leasing konsumencki może mieć charakter operacyjny albo finansowy.

Konsumencki leasing operacyjny

Leasing operacyjny to rodzaj leasingu, w którym przedmiot umowy zaliczany jest do majątku leasingodawcy. On ma prawo dokonywać odpisów amortyzacyjnych od tego składnika. Opłaty ponoszone przez leasingobiorcę są w całości przychodem leasingodawcy.

W przypadku leasingu konsumenckiego za leasing operacyjny uznaje się umowę zawartą na czas oznaczony. Przepisy nie przewidują jednak minimalnego okresu, na który należy zawrzeć umowę. Suma opłat w trakcie umowy musi odpowiadać wartości początkowej przedmiotu leasingu. Opłaty ponoszone przez konsumenta nie są dla niego kosztem uzyskania przychodów, ponieważ nie prowadzi on działalności gospodarczej. Leasingodawca jest natomiast uprawniony do amortyzowania przedmiotu leasingu i jest zobowiązany do wykazywania należnych mu opłat na przychodzie.

Jeżeli po zakończeniu leasingu konsumenckiego przedmiot umowy nadal będzie wykorzystywany przez leasingobiorcę, opłaty ustalone przez strony leasingu będą przychodem leasingodawcy – nawet wówczas, gdy znacznie odbiegają od wartości rynkowej. To rozwiązanie jest korzystne podatkowo. Organy skarbowe nie mają bowiem prawa ustalić przychodu leasingodawcy według wartości rynkowej tego rodzaju usług.

Konsumencki leasing finansowy

Cechą charakterystyczną dla umów leasingu finansowego zawartych z przedsiębiorcami jest to, że leasingobiorca amortyzuje przedmiot leasingu. W przypadku konsumenckiego leasingu finansowego przedmiotu leasingu w podstawowym okresie umowy nie może amortyzować ani konsument-leasingobiorca, ani leasingodawca.

Umowa konsumenckiego leasingu finansowego musi zawierać postanowienie, że leasingodawca rezygnuje z dokonywania odpisów amortyzacyjnych od przedmiotu leasingu konsumenckiego. Przychodem leasingodawcy jest część odsetkowa raty leasingowej, tak jak ma to miejsce w przypadku leasingu finansowego zawieranego z przedsiębiorcami. Konsument nie zalicza rat leasingowych do kosztów, ponieważ nie prowadzi działalności gospodarczej.

Artykuł pochodzi z książki:
PIT 2024. Komentarz

Autor
Grzegorz Ziółkowski
Prawnik, doradca podatkowy z wieloletnim doświadczeniem, właściciel biura rachunkowego, który pracował także w dziale kontroli organów podatkowych. Udzielił kilkuset odpowiedzi na pytania dotyczące podatków dochodowych. Napisał również wiele artykułów, komentarzy oraz poradników z zakresu podatków. W Wydawnictwie INFOR jest znanym i cenionym autorem, m.in. w „Monitorze Księgowego”.